L’estensione degli effetti favorevoli del giudicato nelle controversie in cui vi è responsabilità solidale tra importatore e rappresentante doganale.
Come noto, l’art. 18 del Codice doganale dell’Unione (CDU) distingue la figura del rappresentate diretto (che agisce in nome e per conto di un’altra persona) da quella del rappresentate indiretto (che agisce in nome proprio ma per conto di un’altra persona) ([1]).
La distinzione tra le due tipologie di rappresentanza assume una particolare importanza in relazione alle responsabilità che si vengono ad assumere.
Difatti, l’art. 77, par. 3 del CDU, nel prevedere che il debitore è il dichiarante, specifica che in caso di rappresentanza indiretta è debitrice anche la persona per conto della quale è fatta la dichiarazione in dogana.
Quindi, l’importatore e il rappresentante indiretto risultano essere responsabili in solido e qualora l’Agenzia delle Dogane emetta un avviso di accertamento potrà richiedere il pagamento dei dazi e delle relative sanzioni ad entrambi ([2]).
Occorre, per completezza, evidenziare che la giurisprudenza ritiene che possa sussistere la responsabilità in solido da parte dello spedizioniere anche quando si ricorre all’istituto della rappresentanza diretta ([3]).
Ne consegue che alcune riflessioni che di seguito verranno fatte in ambito processuale possono trovare applicazione in tutti i casi in cui l’Agenzia delle Dogane ritenga sussistere una responsabilità in solido, a prescindere dalla tipologia di rappresentanza che è stata adottata.
Ciò premesso, nel caso in cui venga emesso un avviso di accertamento e l’importatore e il rappresentante doganale decidano di contestarne il contenuto, possono presentare ricorso innanzi alla Commissione tributaria provinciale competente.
Da un punto di vista operativo, il ricorso può essere unico e presentato congiuntamente dalle due parti (in questo caso si è soliti parlare di ricorso collettivo).
Diversamente, come spesso accade, l’importatore e il rappresentante doganale presentano due separati ricorsi.
Può accadere che in processo i giudici tributari decidano di riunire in un unico processo le due cause. Ciò, però, non è scontato e spesso i due processi prendono due strade diverse.
Difatti accade che il rappresentante si difende in modo differente rispetto all’importatore.
Si consideri, per esempio, il caso in cui il processo instaurato dall’importatore si concluda con una sentenza definitiva che annulli l’atto emesso dall’Agenzia delle Dogane. Bisogna comprendere quali effetti può produrre detta sentenza nel processo instaurato dal rappresentante doganale che potrebbe non essersi ancora concluso (in quanto, per esempio, i giudici che hanno esaminato il ricorso proposto dall’importatore sono stati più celeri nella gestione del processo).
Sul punto e in linea generale, l’art. 1306 del codice civile prevede che la sentenza pronunciata fra il creditore e uno degli obbligati in solido può essere opposta al creditore da parte degli altri condebitori, salvo il caso in cui la sentenza sia fondata su ragioni personali del condebitore.
Recentemente la Corte di Cassazione con la sentenza n. 28151 del 10 dicembre 2020 ha stabilito che l’art. 1306 c.c. trova applicazione anche in materia doganale ([4]).
Tuttavia, bisogna ricordare che la giurisprudenza ([5]) ha indicato i seguenti limiti all’estensione del giudicato:
- la sentenza del condebitore deve essere passata in giudicato ([6]);
- non si deve essere già formato un giudicato nei rapporti tra il condebitore solidale che intende avvalersi del giudicato e il creditore ([7]);
- l’eccezione in esame deve essere tempestivamente sollevata in giudizio;
- il giudicato non deve riguardare ragioni personali del condebitore (come, per esempio, il vizio di notifica;
- il giudicato, in tema di tributi armonizzati, non può trovare applicazione qualora si ravvisi la violazione di una norma unionale. Diversamente, si avrebbe una violazione del principio di effettività ([8]).
Quindi, qualora l’importatore e il rappresentante doganale presentino separati ricorsi avverso il medesimo avviso di accertamento, sarebbe opportuno che i due difensori tributari rimangano in contatto così, se una delle parti vince il processo, potrà comunicarlo all’altra parte.
Ciò appare conveniente tenendo in considerazione che difficilmente sarà l’Agenzia delle Dogane a farlo presente (essendo, nell’esempio fatto, la parte soccombente in processo).
Sempre a titolo esemplificativo, si provi a immaginare il caso in cui i giudici che devono decidere sul ricorso proposto dal rappresentante doganale fissino l’udienza e il difensore dell’importatore comunichi al difensore del rappresentante doganale di aver vinto il processo ma che la sentenza non è ancora passata in giudicato.
In questo caso il difensore del rappresentante doganale potrebbe far presente che i giudici tributari hanno accolto il ricorso dell’importatore, tuttavia la sentenza non è ancora passata in giudicato e, per tale motivo, potrebbe richiedere un rinvio dell’udienza, in attesa che la sentenza pronunciata nei confronti dell’importatore passi in giudicato e, conseguentemente, se ne richieda l’estensione degli effetti nel processo del rappresentante doganale.
Nel caso in cui, invece, sempre nel processo del rappresentane doganale, i giudici si siano già pronunciati (sia in senso favorevole che in senso contrario) per altri motivi, il difensore del rappresentante doganale potrà invocare l’estensione del giudicato nel processo di appello.
Mi permetto di evidenziare anche un altro vantaggio che si potrebbe avere nel mantenere i contatti con l’importatore o il difensore tributario di quest’ultimo.
Mi riferisco al caso in cui l’importatore decida spontaneamente di versare le somme contestate nelle more del processo e rinunciare alla lite (perché, per esempio, il nuovo rappresentante legale della società importatrice reputa corretto pagare le somme).
A questo punto, i giudici che hanno in carico il processo dell’importatore dovrebbero pronunciarsi con una sentenza che prende atto del pagamento delle somme dichiarando l’estinzione del processo.
Detta sentenza potrebbe essere spesa anche dal rappresentante doganale nel proprio processo affinché i giudici tributari che esamineranno il proprio ricorso prendano a loro volta atto del pagamento effettuato dal coobbligato dichiarando l’estinzione del processo per cessazione della materia del contendere ([9]).
Michele Ippolito
Dottore Commercialista e Revisore Legale
Dottore di Ricerca in diritto processuale tributario
[1] Per quanto attiene la distinzione tra le due tipologie di rappresentanza si v. BELLANTE P., Il sistema doganale, 2020, pag. 244 ss.; VISMARA F., L’obbligazione doganale nel diritto dell’Unione Europea, 2020, p. 37 ss.; CORRADO OLIVA C., Il presupposto di accise e dazi doganali, 2018, pag. 123 e ss.
[2] Si consideri che la giurisprudenza di legittimità ha affermato che lo spedizioniere doganale che agisce in rappresentanza indiretta è responsabile nei limiti di sue eventuali violazioni del dovere di diligenza professionale. Si veda Cass. 4 ottobre 2020 n. 16625.
[3] Sull’argomento si segnala, tra le ultime, la Cass. 23 giugno 2020 n. 12289 la quale ha stabilito che quando uno spedizioniere doganale agisce in rappresentanza diretta può essere ritenuto responsabile in seguito alla presentazione di una dichiarazione doganale infedele soltanto nel caso in cui egli stesso abbia fornito i dati o i documenti necessari alla stesura della dichiarazione nella consapevolezza della erroneità dei dati e/o delle irregolarità dei documenti.
[4] In estrema sintesi, nel caso di specie, la controversia riguardava il presunto omesso versamento dell’Iva all’importazione. La società importatrice richiedeva ai giudici della Corte di Cassazione l’estensione degli effetti favorevoli del giudicato formatosi in capo allo spedizioniere.
I giudici della Suprema Corte hanno accolto detta richiesta affermando che quando i ricorsi dei condebitori in solido hanno per oggetto un identico atto impositivo non vi è dubbio che della decisione favorevole di uno dei condebitori possa giovarsi anche l’altro condebitore, purché la sentenza passata in giudicato non riguardi ragioni personali.
[5] Cfr. Cass. 16 dicembre 2019 n. 33095, Cass. 19 giugno 2015 n. 12766 e Cass. 19 aprile 2013 n. 9577.
[6] Si ricorda che le sentenze delle commissioni tributarie diventano definitive se non vengono impugnate entro il termine di 6 mesi dalla loro pubblicazione o nel termine più breve di 60 giorni nel caso in cui la sentenza venga notificata da una delle parti.
[7] Cfr. Cass. 17 settembre 2004 n. 19850; Cass. 9 dicembre 2018 n. 28881.
[8] CGUE 3 settembre 2009, causa C-2/08, Olimpiclub.
[9] In un caso diverso da quello prospettato, la Cassazione ha ritenuto che il versamento dell’imposta da parte del condebitore che non ha impugnato l’atto impositivo determina la cessazione della materia del contendere del processo instaurato da altro coobbligato avverso l’atto impositivo a questi notificato (Cass. 20 luglio 2007 n. 16101). In senso contrario, ma in un caso diverso da quello prospettato e diverso anche da quello affrontato nella pronuncia poc’anzi richiamata, l’Agenzia delle Dogane, con la nota del 29 ottobre 2016 prot. 118196 ha ritenuto che il provvedimento che definisce il procedimento di reclamo/mediazione ex art. 17 bis del D.Lgs. 546/1992 non è equiparabile a una sentenza passata in giudicato. Pertanto, nel caso in cui un coobbligato dovesse concludere positivamente la fase di reclamo/mediazione, questo atto non esplica alcuna efficacia di giudicato nell’eventuale processo instaurato dall’altro coobbligato.